과점주주의 제2차 납세의무에 관한 연구

Abstract

국 문 초 록

과점주주의 제2차 납세의무에 관한 연구 -주주유한책임을 중심으로-

과점주주의 제2차 납세의무제도는 과세관청의 입장에서 주된 납세자의 조세회피에 신속하고 효과적으로 대처하는 징수확보 수단이다. 그러나 제2차 납세의무자의 입장에서는 체납된 타인의 조세에 대하여 납부책임을 전가 받음으로써 법적 안정성을 해치고 사적재산권을 침해당할 우려가 있는 것이다. 이는 조세권 확보를 위하여 상법상 주주유한책임의 원칙에도 불구하고 비상장법인의 과점주주에게 제2차 납세의무를 부담시키는 것으로 상법과 세법간의 법적경합의 문제점이 발생되는 부분이다. 현행 상법에서처럼 주주유한책임만을 강조하다 보면, 주주는 법인격을 남용하여 주주유한책임의 효용성 이상의 부작용을 만들 수 있다는 것이다. 따라서 주주유한책임의 원칙이 여러 가지 상황을 전제하여 수정되어야 할 필요성이 있다. 세법상 과점주주의 제2차 납세의무제도가 주주유한책임의 원칙을 제한하는 특별법규로서 그 정당성을 확보하기 위해서는 상법상 주주유한책임의 원칙에 대한 예외규정이 마련되지 않고서는 법적 경합에 따른 문제점을 해소할 수 없을 것이다. 주주의 투자목적에 따른 책임의 재조정으로써 단순투자목적인 경우에는 주식의 보유량에 상관없이 주주유한책임의 원칙이 존중되어야 하고, 지배주주 또는 소수주주이면서 그 투자목적이 회사경영에 있거나 회사경영에 영향력을 행사하는 경우에는 주주유한책임의 원칙에 대한 예외규정을 인정하는 제도개선이 필요하다. 본 논문의 결론을 주주의 투자목적이 단순투자인 경우와 단순투자가 아닌 경우로 나누어 제시하고자 한다. 주주의 투자목적이 단순투자인 경우의 개선방안은 다음과 같다. 주주의 투자목적이 단순투자인 경우에는 세법상 과점주주의 제2차 납세의무제도가 적용되어서는 안 될 것이다. 과점주주에게 제2차 납세의무를 부담시키는 것은 헌법 제37조 제2항 과잉금지의 원칙, 동법 제23조 제2항 재산권 보장, 동법 제11조 제1항 평등의 원칙, 동법 제59조 조세법률주의를 위반함으로써 위헌의 소지가 있다. 그렇다면 과점주주의 제2차 납세의무제도를 폐지하더라도 다음과 같은 제도를 이용한다면 충분히 조세채권을 확보할 수 있다. 첫째, 법인의 소득이나 재산이 제3자에게 이전되었을 경우에 국세기본법 제14조의 실질과세원칙과 법인세법 제52조 부당행위계산의 부인규정을 적용하는 방법이다. 둘째, 이사 또는 이사가 아닌 업무집행지시자ㆍ배후이사ㆍ표현이사로서 악의 또는 중대한 과실이 있거나 악의 또는 중대한 과실이 없더라도 법인의 조세채무 발생에 대하여는 개별적이고 구체적인 범위 내에서 과점주주 중 법정한 자나 의제이사에게 상법상 선관주의의무 및 자본충실의무의 위반을 물어 상법 제399조 및 제401조를 준용하는 방법이다. 셋째, 과점주주 중 법정한 자가 법인제도를 남용하여 국세 등에 부족액이 생긴 경우에 한하여 국세징수법상의 사해행위취소제도에 의하여 직접 징수부족액을 징수하는 방법이다. 넷째, 법인의 소득이나 재산을 불법 또는 부당한 방법으로 분여 받은 지배주주 등 특수관계자에게 그 분여 받은 이익을 한도로 보충적 납세의무를 부담하는 규정을 국세징수법에 신설할 필요가 있다.

주주의 투자목적이 단순투자가 아닌 경우의 개선방안은 다음과 같다. 우선 상법개정의 필요성과 상법과 세법에 법인격부인의 법리를 제한적으로 명문화할 필요가 있다는 것이다. 주주유한책임의 원칙도 조세형평이나 조세징수권 확보라는 공익을 위하여 제한할 수 있고, 기업의 불법행위에 대하여도 직접 지배주주에게 책임을 물을 수 있는 수단으로써 상법과 세법에 법인격부인의 법리를 제한적으로 명문화할 필요가 있다. 다음으로 국세기본법상 과점주주의 제2차 납세의무제도의 개선방안은 다음과 같다. 첫째, 국세기본법 제39조의 “본래의 납세의무자”의 범위를 조세평등주의 입장에서 모든 법인으로 확대하여 조세채권을 확보하여야 할 것이다. 주권상장법인만 제외하는 것은 오히려 대자본가에게 특혜를 주는 차별적 규정이고 헌법상 평등의 원칙에도 위반되기 때문이다. 둘째, 과점주주 중 법정한 자의 실질적 요건 강화로 국세기본법 제39조 제1항 제2호의 ‘(다)목’은 폐지하고 ‘(가)목’과 ‘(나)목’은 통합하여 비상장법인의 과반수 주식의 권리를 실질적으로 행사하고 당해 법인의 경영을 사실상 지배하는 자로 규정한다. 셋째, 특정수익자에 한하여 제2차 납세의무를 적용시킬 수 있도록 국세징수법에 신설규정을 만드는 것이 바람직하다. 그러나 이것이 여의치 않는다면, 특정수익자에 한하여 제한적으로 제2차 납세의무를 부담시킬 수 있도록 현행 국세기본법 제39조의 개정이 필요할 것으로 생각한다. 넷째, 과점주주의 지배요건을 상속세 및 증여세법 시행령 제19조 제2항을 준용하여 “최대주주 또는 최대출자자”로 대체하여 완화하여야 한다. 다섯째, 과점주주에게 법정 요건만 충족되면 무조건 제2차 납세의무를 지우고 있는데, 과점주주가 자신에게 회사의 수익과 재산이 귀속되지 않았다는 사실을 입증한다면 제2차 납세의무에서 벗어날 수 있는 법률상 추정규정의 신설하자. 여섯째, 과점주주에 해당하는 특수관계자의 범위를 4촌 이내 혈족, 3촌 이내의 인척, 배우자의 2촌 이내의 혈족 및 그 배우자로 축소하고, 출가녀의 경우에는 출가녀 자신을 기준으로 친족여부를 판단하여야 할 것이다. 일곱째, 조세회피목적으로 한 주식명의대여에 대하여 명의차용자와 명의대여자에게 연대납세의무규정을 신설하자.

현행 세법상 과점주주의 제2차 납세의무제도는 상법의 주주유한책임원칙을 침해하면서까지 조세채권을 확보하려는 제도로서 그 법적 정당성을 확보되어야만 본 제도의 안착 및 실효를 거둘 수 있을 것이다. 또한 국가의 재정수입 확보가 아무리 중요하더라도 조세입법이 헌법의 기본권 보장이나 조세법률주의 정신 및 경제의 기본법인 상법의 이념 등을 무시하고 제정되고 해석되어져서는 안 될 것으로 생각한다. 따라서 본 논문에서는 경제사회의 변화에 초점을 맞추어 상법분야에 대해서는 유한책임의 원칙에 대한 2원적구조로의 개선을 제안하였고, 세법분야에 대해서는 헌법의 기본원칙과 실질과세원칙 등에 기초하여 세부적인 입법 및 해석의 필요성을 주문하였다.|Abstract

A Study on the Secondary Tax Liability of Oligopolistic Stockholders - Focused on the Stockholder's Limited Liability -

by Kim Jin-Hwan Advisor : Prof. Seo Seong-Ho, Ph. D. Department of Accounting Graduate School, Chosun University

Secondary tax liability of oligopolistic stockholders is the means of taxation that enables taxation authorities to respond to tax dodging practices of major taxpayers promptly and effectively. However, it might compromise legal stability and infringe on private property right as it may transfer liability for 3rd party's tax in arrear to secondary taxpayers. Such practice imposes secondary tax liability on oligopolistic stockholders of non-listed firms in spite of the principle of limited liability of stockholder set forth in the Commercial Code in order to secure power to tax, which results in legal contention between the Commercial Code and the tax law. If stockholder's limited liability is emphasized as in the current Commercial Code, stockholders might abuse legal personality to the extent of triggering dysfunction beyond the utility of stockholder's limited liability. Therefore, the principle of stockholder's limited liability needs to be modified on the assumption of several circumstances. For secondary tax liability scheme of oligopolistic stockholders set forth in tax law to be viable as a special legal arrangement restricting the principle of stockholder's limited liability, exception to the principle of stockholder's limited liability set forth in the Commercial Code must be provided for first. Otherwise, issues associated with the legal contention cannot be resolved. In addition, if a stockholder holds shares simply for the sake of investment, his or her limited liability must be honored, irrespective of the number of shares held. However, if he or she is a controlling stockholder or minority stockholder who holds stocks to exercise influence on corporate management, applicable system needs to be modified to endorse exception to the principle of stockholder's limited liability. Accordingly, conclusions of this paper are presented for simple investment cases and other cases.

Firstly, proposed improvement for cases where stockholders hold stocks simply for investment is as follows: 1. If a stockholder holds stocks simply for investment, secondary tax liability of oligopolistic stockholders set forth in tax law should not be applied, as imposing secondary tax liability on oligopolistic stockholders runs the risk of being found to be unconstitutional for potential violation of the principle of anti-overrestriction in Section 37.2 of the Constitution, guarantee of the right to property in Section 23.2 thereof, the principle of equality in Section 11.1 thereof and the principle of no taxation without representation in Section 59 thereof. 2. Even if oligopolistic stockholders' secondary tax liability provision is nullified, it is deemed to be possible to secure tax claim by enforcing the following arrangements: (1) If income or property of incorporated entity is transferred to a 3rd party, the substance over from doctrine in Article 14 of the Framework Act on National Taxes and Article 52 of the Corporate Tax Act providing for anti-avoidance rule may be applicable. (2) In case of willful misconduct or gross negligence of a director or a person with executive authority who is not a director, shadow director or nominal director or tax liability incurred by a corporation without such misconduct or negligence, Article 399 and 401 of the Commercial Code may be applied mutatis mutandis to a person legally specified among oligopolistic stockholders or fictitious director to individual and specific extent for violation of the duty of due care and the duty of capital adequacy. (3) Only if a person legally specified among oligopolistic stockholders abuses corporate system, incurring shortfall of national tax revenue, such shortfall may be collected directly by cancellation of injuring act set forth in national tax collection law. (4) It is necessary to add a provision to national tax collection law that imposes complementary tax obligation to a related party such as controlling stockholder who receives gains from corporation in illegal or unfair manner up to the extent of such gains.

Secondly, if a stockholder holds stocks for a purpose other than simple investment, following improvements can be made: 1. It is necessary to amend the Commercial Code and stipulate piercing the corporate veil doctrine in the Commercial Code and the tax law. It is deemed to be necessary to stipulate such doctrine in the Commercial Code and the tax law to limit the principle of stockholder's limited liability in favor of equal taxation and tax claim and hold controlling stockholders liable for illegal corporate conduct directly. 2. Secondary tax liability scheme of oligopolistic stockholders in the Framework Act of National Taxes currently in effect can be improved as follows: (1) The scope of "Original Taxpayer" in Article 39 of the Framework Act of National Taxes should be extended to cover all corporations from equal taxation perspective in order to tax claim. Excluding only listed firms is a discriminatory provision favoring big businesses and violates the constitutional doctrine of equality. (2) To strengthen effective requirement for a person legally specified among oligopolistic stockholders, 'C' in Article 39.1.2 of the Framework Act on National Taxes can be nullified and 'A' and 'B' there in can be consolidated to define such person as an entity that exercises rights to majority shares of non-listed firm effectively and control such firm virtually. (3) It is desirable to add a provision in the national tax collection law to apply secondary tax liability to specific beneficiaries. However, if that is not possible, Article 39 of the Framework Act on National Taxes currently in effect needs to be amended to apply secondary tax liability to specific beneficiaries in a limited manner. (4) Current control requirement of oligopolistic stockholders needs to be alleviated to "biggest stockholder or biggest investor" by applying Article 19.2 of the enforcement decree of the Inheritance Tax and Gift Tax Act mutatis mutantis. (5) For now, secondary tax liability is imposed to oligopolistic stockholders unconditionally as long as relevant requirements are met. However, it is proposed that legal presumption provision that releases secondary tax liability if oligopo- listic stockholders prove that corporate gains and properties do not belong to them. (6) The scope of related parties who are oligopolistic stockholders needs to be reduced to cousins, immediate relatives by marriage, spouses and immediate lineal relatives of spouses. In case of married daughter, lineal relative relationship needs to be determined in reference to married daughter. (7) Joint and several tax liability provision applicable to those who borrow to her's names and who lend own names to avoid tax needs to be added.

Secondary tax liability scheme of oligopolistic stockholders in the tax law currently in effect is intended to secure tax claim at the cost of breaching the principle of stockholder's limited liability in the Commercial Code and it may find acceptance and serve its purpose effectively only when its legal legitimacy is secured. In addition, needs to secure fiscal revenue of the state should not justify disregard by tax legislations of basic constitutional rights or no taxation without representation doctrine or founding principles of the Commercial Code which stipulates the foundation of economy in its enactment and interpretation. Therefore, this paper, with focus on changes in economy and society, proposes dual legislation approach toward limited liability doctrine in terms of the Commercial Code and highlights needs for specific legislation and interpretation based on fundamental doctrines in the Constitution and the principle of effective taxation in terms of the tax law.